对于涉嫌逃避纳税义务的纳税人，税务机关在采取行政强制措施时，必须严格遵守法律规定，准确适用条文，税务机关必须在合法合规的前提下才能冻结纳税人的银行资金。

一、基本案情

张某在四川省A市B县开办了一家经营家具的公司，但一直经营不景气。前不久，张某在C市接到了一笔大业务。为便于经营，张某决定将自己的公司迁往C市。B县地税局经研究认为张某存在逃避纳税义务的行为，遂提前责令张某限期缴纳应纳税款。张某没有理会，继续搬走财产，变卖办公用品，B县地税局又责成张某提供纳税担保人。张某告知找不到纳税担保人。经B县地税局局长批准，B县地税局税务人员书面通知银行冻结张某公司的银行账户。当得知该账户已无资金时，B县地税局又书面通知银行冻结张某的个人储蓄存款。然而，张某的个人储蓄账户中也没有资金。了解到相关情况后，B县地税局通过银行多方查询，查到张某最近有一笔汇款，便冻结了该款项，冻结金额相当于张某的应纳税额。

5天后，张某得知这一情况，便多次找B县地税局陈述申辩，强调那笔汇款事关重大，不能冻结。但地税人员始终没有答应张某的请求。33天后，张某向A市地税局递交了税务行政复议申请。A市地税局立即组织人员对相关税务处理进行审查。经查，A市地税局依法作出复议决定：B县地税局的相关行政行为违法，其冻结张某汇款的行为应立即撤销。

二、律师意见

（一）税务机关无权通知冻结汇款。2011年6月30日公布的行政强制法第九条规定，行政强制措施的种类包括限制公民人身自由；查封场所、设施或者财物；扣押财物；冻结存款、汇款等。该法第十七条第一款规定，行政强制措施由法律、法规规定的行政机关在法定职权范围内实施。

按照税收征管法第三十八条规定，税务机关有根据认为从事生产、经营的纳税人有逃避纳税义务行为的，可以在规定的纳税期之前，责令限期缴纳应纳税款；在限期内发现纳税人有明显的转移、隐匿其应纳税的商品、货物以及其他财产或者应纳税收入迹象的，税务机关可以责成纳税人提供纳税担保。如果纳税人不能提供纳税担保，经县以上税务局(分局)局长批准，税务机关可以采取下列税收保全措施：（一）书面通知纳税人开户银行或者其他金融机构冻结纳税人的金额相当于应纳税款的存款。（二）扣押、查封纳税人的价值相当于应纳税款的商品、货物或者其他财产。税收征管法实施细则第五十九条规定，税收征管法第三十八条所称其他财产，包括纳税人的房地产、现金、有价证券等不动产和动产。从税收征管法中，找不到税务机关有权通知冻结纳税人汇款的规定。因此，B县地税局通知银行冻结张某汇款的处理是错误的。

（二）实施冻结程序违法。相关冻结处理的程序也是违法的。行政强制法第三十条规定，行政机关依照法律规定决定实施冻结存款、汇款的，应当履行本法第十八条第一项、第二项、第三项、第七项规定的程序，并向金融机构交付冻结通知书。该法第十八条规定，行政机关实施行政强制措施应当遵守下列规定：实施前须向行政机关负责人报告并经批准，由两名以上行政执法人员实施，出示执法身份证件，制作现场笔录等。对比来看，B县地税局对张某冻结汇款的处理缺少多项流程，在程序上存在明显的违法行为。

（三）没有及时书面告知纳税人。假设相关冻结处理合法，张某也应当在3日内书面知晓。行政强制法第三十一条规定，依照法律规定冻结存款、汇款的，作出决定的行政机关应当在3日内向当事人交付冻结决定书。冻结决定书应当载明下列事项：（一）当事人的姓名或者名称、地址；（二）冻结的理由、依据和期限；（三）冻结的账号和数额；（四）申请行政复议或者提起行政诉讼的途径和期限；（五）行政机关的名称、印章和日期。而从B县地税局对张某的涉税处理来看，张某是在汇款被冻结5天后才得知情况，且没有收到冻结决定书，相关处理明显违法。

（四）冻结期限超过了法定时间。行政强制法第三十二条规定，自冻结存款、汇款之日起30日内，行政机关应当作出处理决定或者作出解除冻结决定；情况复杂的，经行政机关负责人批准，可以延长，但是延长期限不得超过30日。法律另有规定的除外。延长冻结的决定应当及时书面告知当事人，并说明理由。该法第三十三条规定，有下列情形之一的，行政机关应当及时作出解除冻结决定，包括冻结的存款、汇款与违法行为无关；冻结期限已经届满等。对比来看，B县地税局对张某的汇款冻结超过了法定的30天，又没有走延长汇款冻结的审批流程，更没有及时书面告知张某延期冻结的决定和理由。这些都使其有关冻结汇款的处理在法律上站不住脚。

需要说明的是，虽然税收征管法实施细则对有的税收保全措施期限有特别规定（依照税收征管法第五十五条规定，税务机关采取税收保全措施的期限一般不得超过6个月），但是根据立法法确立的“上位法优于下位法”的法律适用规则，相关冻结期限应当按照行政强制法的规定执行。