【基本案情】

　　1991年6月13日，王贵珍在保康县工商局办理了《临时营业执照》，从事水果零售经营，有效期至1991年12月31日止。但是王未向税务机关申请办理税务登记。同年7月，王贵珍两次销售西瓜计4500斤，经保康县城关税务所查处，决定以商品销售收入额1200元为计税依据，分别按税率3％、2％征收营业税、所得税（双定），并按应缴纳税额的5％、2％分别征收城市维护建设税、教育费附加，共计64.20元，并于7月24日书面通知王贵珍，限于次日上午11时30分前缴清税款。王贵珍表示异议，于8月20日向保康县城关税务所缴纳了税款64.20元和滞纳金8元后，9月4日书面申请保康县税务局复议。保康县税务局于9月20日作出复议决定：1.撤销保康县城关税务所原按“双定”征收64.20元营业税、城建税、教育费附加的决定，改按临时经营征税，计税额为900元（4500斤×0.2元），适用税率6％，应征营业税及城建税、教育费附加共57.78元；2.按应征税额57.78元和滞纳时间1991年7月26日至1991年8月19日计25天，加收滞纳金7.22元；3.对王贵珍未办理税务登记征处150元罚款。王贵珍不服保康县税务局的复议决定，于1991年10月5日向保康县人民法院提起行政诉讼。

【司法审判】

保康县人民法院经审理认为，原告王贵珍经工商部门批准从事商品零售，依法应当缴纳税款。被告保康县税务局对其征缴税款是合法正确的。王贵珍未按限期缴税，应当加罚滞纳金。按营业税条例税目税率及参照财政部1984年9月30日发布的《营业税若干具体问题的规定》第一项第三款的规定，应对其征收商品零售比例税赋。根据《税收征收管理暂行条例》第六条第二款、第四十三条之规定，参照《湖北省税收征收管理实施办法》第二条第四款之规定，原告王贵珍未进行税务登记之行为并不违法，不具有可罚性，被告对其罚款是错误的。据此，该院于1991年12月19日作出判决：1.撤销保康县税务局的复议决定；2.限保康县税务局在判决生效后15日内重新作出具体行政行为。宣判后，保康县税务局不服判决，向襄樊市中级人民法院提出上诉。其上诉的理由是：

第一、根据税法有关规定、王贵珍应当在领取营业执照之日起三十日内向当地税务机关申报办理税务登记。否则，应受处罚。根据财政部税务总局1984年9月30日发布的《营业税若干具体问题的规定》，临时经营是指未经工商行政管理部门核准发给营业执照的单位和个人从事应征收营业税范围的经营行为。王贵珍在工商部门办理了营业执照，故不属临时经营。原判参照《湖北省税收征收管理实施办法》第二条第四款关于“从事临时经营的，可不办理税务登记”的规定，认定被上诉人王贵珍不办理税务登记并不违法，属参照规章不当。

第二、原判认定上诉人征税税率错误，属适用法律不当。湖北省人民政府（1989）2号文件规定，“凡没有办理税务登记的，除依法处理外，一律按临时经营纳税”。根据上述规定，上诉人对被上诉人应办理而未办理税务登记的违法行为，除依法处以罚款外，按临时经营税目和6％的税率（临时经营税率为5％——10％）征税，在税目、税率的认定上，是正确的。

被上诉人王贵珍答辩称，原判对征税应适用的税目、税率的认定和撤销罚款是正确的，但对加收滞纳金表示异议，并请求上诉人保康县税务局赔偿其因诉讼而购买法律书藉、复印有关资料及误工等直接和间接经济损失150元。

襄樊市中级人民法院审理认为：被上诉人王贵珍从事个体经营，应依法纳税。其领取《临时营业执照》后，应当在法定时期内，向税务机关申请办理税务登记。上诉人以被上诉人未办税务登记为理由，依照《中华人民共和国税收征收管理暂行条例》的有关规定予以处罚，是正确的。原判混淆了持工商临时营业执照经营与无工商执照的临时经营的界限，导致参照《湖北省税收征收管理实施办法》第二条第四款规定处罚被上诉人之错误；上诉人对被上诉人未办理税务登记而作出行政处罚的同时，按临时经营税目和税率征收营业税，缺乏充足的法律依据。原判认定被上诉人应按商品零售税目征收营业税，是正确的；被上诉人未在上诉人限定的缴税期限内纳税，加收滞纳金，并无不当。但因上诉人确定被上诉人纳税税目和税率错误，故应在正确适用税目和税率后，重新计收滞纳金数额。上诉人对被上诉人的财产权未造成损害，因此，被上诉人要求行政侵权赔偿的理由，不能成立，不予支持。根据《中华人民共和国税收征收管理暂行条例》第六条第一款、第三十七条第（一）项，《中华人民共和国营业税条例（草案）》营业税税目税率表第一项，《中华人民共和国行政诉讼法》第六十一条第二款、第五十三条，参照中华人民共和国财政部《营业税若干具体问题的规定》第十九项第一目之规定，于1992年3月20日，该院作出如下判决：一、撤销保康县人民法院的行政判决书；二、维持保康县税务局复议决定的第三项；三、撤销保康县税务局复议决定的第一项、第二项，由上诉人根据被上诉人应纳税款和滞纳金数额，重新依法征收。

【案件评析】

此案虽是一起简单的税务行政案件，但它却经过了决定、复议、一审和二审，既有行政程序，又有司法程序，几次处理的意见均不相同，争议的焦点主要表现在以下几点：

一、王贵珍未向税务机关申请办理税务登记的行为是否具有可罚性？《税收征收管理暂行条例》第六条第一款规定：“凡从事生产、经营、实行独立经济核算，并经工商行政管理部门批准开业的纳税人，应当自领取营业执照之日起30日内，向当地税务机关申报办理税务登记”；第三十六条规定：“纳税人有下列违章行为之一的，除责令限期纠正外，可酌情处以5000元以下的罚款：一、未按照本条例规定办理税务登记、注册登记和使用税务登记证的……”。本案中，王贵珍在保康县工商局核准登记从事水果零售经营，并领取《临时营业执照》后，未依法在30日内向保康县税务局申请办理税务登记，应当予以行政处罚。保康县税务局对王贵珍处以150元的罚款，二审法院判决予以维持，是正确的。

二、王贵珍销售西瓜的行为是否为临时经营？本案中，王贵珍向保康县工商局领取了《临时营业执照》，保康县税务局认为王贵珍的经营行为是临时经营，属于定性不当。根据国家工商局工商企字（1987）第257号《关于使用新营业执照的通知》规定，营业执照分为《企业法人营业执照》、《营业执照》、《中华人民共和国营业执照》和《临时营业执照》四种。《临时营业执照》是在规定期限内取得合法经营权的凭证，对从事六个月内季节性经营的企业、个体工商户和其他经营单位，可核发《临时营业执照》。而临时经营，是指未经工商行政管理部门核准发给营业执照的单位和个人从事应征收营业税范围的经营行为。可见，王贵珍经营西瓜的行为，不是临时经营，而属于有照经营。如果把王贵珍的经营行为按临时经营来认定，那么，王贵珍不申报办理税务登记的行为就不具有可罚性。一审法院正是犯了这个错误。

三、在税务机关限定的期限内未缴纳税款的行为，应当加收滞纳金。根据《营业税条例（草案）》第十三条第一款的规定：“纳税人必须依照税务机关核定的期限缴纳税款。逾期不缴的，除限期追缴外，并从滞纳之日起，按日加收滞纳税款5‰的滞纳金”。本案中，税务机关依法对王贵珍逾期不缴税款的行为加收滞纳金，以促其纳税，是正确的。但是，滞纳金是依滞纳税款为计算依据的。本案中，由于保康县税务局对王贵珍应纳税款确定的税目、税率有误，因而，二审法院判决其在正确认定王贵珍应缴纳的税款后，重新计算滞纳金，是正确的。